Incompatibilitatea legislatiei fiscale romane in domeniul accizelor cu Directiva 92/12/CEE. Studiu: Scandic Distilleries
La data de 30 mai 2013, Curtea de Justitie a Uniunii Europene s-a pronuntat asupra întrebarilor preliminarea transmise de Curtea de Apel Oradea – Sectia a II-a Civila, de Contencios Administrativ si Fiscal în afacerea C-663/11, Scandic Distilleries SA c. Directia Generala de Administrare a Marilor Contribuabili.
Starea de fapt: Scandic, o societate româna, comercializeaza produse alcoolice în România si în alte state membre. În lunile februarie, martie, mai, iunie si iulie 2009, aceasta a pus în consum în România produse alcoolice destinate consumului în Republica Ceha si a platit accize pentru aceste produse în România. Între luna septembrie 2009 si luna februarie 2010, Scandic a solicitat Directiei Generale, în temeiul articolului 22 din Directiva 92/12 si al articolului 1926 din Codul fiscal, rambursarea respectivelor accize. Cererile de restituire au fost formulate în conformitate cu articolul mentionat din Codul fiscal si cu punctul 184 din normele metodologice. Scandic a respectat toate cerintele prevazute în anexa nr. 11 la titlul VII din Codul fiscal, furnizând informatii privind denumirea si codul de identificare fiscala ale destinatarului, descrierea produselor expediate, data receptiei produselor, cantitatea receptionata si plata accizelor în statul membru de destinatie. Cererile de restituire au fost depuse dupa ajungerea produselor în Republica Ceha. Scandic a explicat aceasta întârziere prin faptul ca nu dispunea de toate documentele prevazute în anexa nr. 11 la titlul VII din Codul fiscal înainte de ajungerea produselor la destinatie si de plata accizelor în statul membru de destinatie. Scandic a afirmat ca a actionat în acest fel întrucât a dorit sa evite riscul respingerii cererilor de restituire ca fiind nesustinute de toate dovezile necesare, chiar daca aceasta presupunea rambursarea cu o oarecare întârziere a sumelor pe care le achitase în avans. Potrivit Scandic, întrucât informatiile prevazute în anexa nr. 11 mentionata se refera, printre altele, la data receptiei produselor si la cantitatea receptionata, era evident ca aceste informatii si documentele aferente nu puteau fi furnizate decât dupa livrarea produselor în statul membru de destinatie. Scandic sustine ca, astfel, depunerea unei cereri de restituire complete nu era posibila decât dupa livrarea si receptia produselor în cauza în Republica Ceha. De asemenea, Scandic arata ca din modelul cererii de restituire prevazut în anexa nr. 11 mentionata rezulta ca cererile de restituire trebuiau sa fie depuse lunar, iar nu anterior trimiterii produselor accizabile într-un alt stat membru.
Dat fiind ca Directia Generala nu a raspuns la cererile de restituire formulate de Scandic, aceasta a introdus o actiune la Tribunalul Bihor, prin care solicita obligarea Directiei Generale la restituirea accizelor în cauza si la plata dobânzilor aferente. În aparare, Directia Generala a aratat ca toate documentele necesare potrivit articolului 1926 din Codul fiscal au fost furnizate. Cu toate acestea, Directia Generala a precizat ca refuza sa dea curs cererii de restituire a accizelor pentru motivul ca Scandic nu a solicitat restituirea respectiva anterior expedierii produselor într-un alt stat membru, conform articolului 22 din Directiva 92/12.
Dispozitii legale aplicabile: Art. 22 din Directiva 92/12/CEE a Consiliului din 25 februarie 1992 privind regimul general al produselor supuse accizelor si privind detinerea, circulatia si monitorizarea acestor produse (JO L 76, p. 1, Editie speciala, 09/vol. 1, p. 129), astfel cum a fost modificata prin Directiva 92/108/CEE a Consiliului din 14 decembrie 1992 (JO L 390, p. 124, Editie speciala, 09/vol. 1, p. 170, denumita în continuare „Directiva 92/12”), are urmatorul cuprins:
Art. 22. (1) În situatii corespunzatoare, produsele supuse accizelor care au fost puse în consum pot fi eligibile, la cererea unui comerciant în cursul activitatii sale, pentru rambursarea accizelor de catre autoritatile fiscale din statul membru în care au fost puse în consum, daca nu sunt destinate consumului în statul membru în cauza.
Totusi, statele membre pot refuza cererea de rambursare daca nu sunt îndeplinite criteriile de corectitudine stabilite de statele membre în cauza.
(2) Pentru punerea în aplicare a alineatului (1), se aplica urmatoarele dispozitii:
(a) înainte de expedierea marfurilor, expeditorul trebuie sa prezinte o cerere de rambursare la autoritatile competente din statul sau membru si sa faca dovada platii accizelor. Totusi, autoritatile competente nu pot refuza rambursarea numai pe motive de neprezentare a documentului întocmit de aceleasi autoritati care certifica efectuarea platii initiale;
(b) circulatia marfurilor mentionate la litera (a) are loc în conformitate cu dispozitiile din titlul III;
(c) expeditorul înainteaza autoritatilor competente din statul sau membru exemplarul retransmis al documentului mentionat la litera (b), adnotat corespunzator de destinatar, care trebuie fie sa fie însotit de un document care certifica garantarea accizelor în statul membru în care are loc consumul, fie sa contina urmatoarele detalii:
– adresa biroului în cauza al autoritatilor fiscale din statul membru de destinatie;
– data acceptarii declaratiei de catre biroul în cauza, împreuna cu numarul de referinta sau de înregistrare al declaratiei;
(d) produsele supuse accizelor si puse în consum într-un stat membru si purtând astfel o marca fiscala sau de identificare a statului membru în cauza pot fi eligibile pentru rambursarea accizelor datorate autoritatilor fiscale ale statelor membre care au emis marcile fiscale sau de identificare, cu conditia ca autoritatile fiscale din statul membru care le-a emis sa constate distrugerea marcilor.
(3) În cazurile mentionate la articolul 7, statul membru de plecare este obligat sa ramburseze accizele platite numai daca accizele au fost platite în prealabil în statul membru de destinatie în conformitate cu procedura stabilita la articolul 7 alineatul (5).
Totusi, statele membre pot refuza aceasta cerere de rambursare daca nu îndeplineste criteriile de corectitudine stabilite de statele membre în cauza.
[…]
(5) Autoritatile fiscale din fiecare stat membru stabilesc procedurile si metodele de monitorizare care se aplica rambursarii efectuate pe teritoriul lor. Statele membre se asigura ca rambursarea accizelor nu depaseste suma platita efectiv.
În schimb, legislatia fiscala nationala era redactata astfel:
Art. 1926 Cod fiscal – (1) Un comerciant în timpul activitatii sale poate sa solicite restituirea accizelor aferente produselor accizabile care au fost eliberate în consum în România, atunci când aceste produse sunt destinate consumului în alt stat membru, cu respectarea urmatoarelor conditii:
a) înainte de expedierea produselor, comerciantul expeditor trebuie sa faca o cerere de restituire la autoritatea fiscala competenta si sa faca dovada ca acciza a fost platita;
b) livrarea produselor catre statul membru de destinatie se face în conformitate cu prevederile articolului 1924;
c) comerciantul expeditor trebuie sa prezinte autoritatii fiscale competente copia returnata a documentului prevazut la articolul 1925, certificata de catre destinatar, care trebuie sa fie însotita de un document care sa ateste ca acciza a fost platita în statul membru de destinatie. De asemenea, comerciantul expeditor va prezenta adresa biroului autoritatii fiscale competente din statul membru de destinatie si data de acceptare a declaratiei destinatarului de catre autoritatea fiscala competenta a statului membru de destinatie, împreuna cu numarul de înregistrare a acestei declaratii.
(2) Pentru produsele supuse accizelor, care sunt marcate si eliberate în consum în România, se pot restitui accizele de catre autoritatea fiscala competenta, daca aceasta autoritate a stabilit ca marcajele respective au fost distruse în conditiile prevazute în norme.
(3) În cazurile prevazute la articolul 1923, autoritatea fiscala competenta va restitui acciza platita doar atunci când accizele au fost platite anterior în statul membru de destinatie, în conformitate cu procedura prevazuta la articolul 1923 alineatul (5).
(4) În cazurile mentionate la articolul 1928 alineatul (1), autoritatea fiscala competenta, la cererea vânzatorului, poate restitui acciza platita atunci când vânzatorul a urmat procedurile prevazute la articolul 1928 alineatul (4).
Art. 184 norme metodologice – (1) Comerciantul expeditor care doreste sa solicite restituirea accizelor pentru produsele ce urmeaza a fi expediate pentru consum într-un alt stat membru trebuie sa depuna la autoritatea fiscala teritoriala unde este înregistrat ca platitor de impozite si taxe, înainte de expedierea produselor, o cerere de restituire, al carei model este prevazut în anexa nr. 11, si sa faca dovada ca pentru acele produse accizele au fost platite.
(2) Dupa receptia produselor de catre destinatar si plata accizei în statul membru de destinatie, comerciantul expeditor va depune la autoritatea fiscala teritoriala unde este înregistrat ca platitor de impozite si taxe, în vederea restituirii accizelor, documentele prevazute la articolul 1926 alineatul (1) litera c) din Codul fiscal.
(3) Acciza de restituit va fi aferenta cantitatilor expediate si efectiv receptionate.
(4) Restituirea accizelor se face potrivit prevederilor Codului de procedura fiscala.
(5) Pentru produsele supuse accizelor, care sunt marcate si eliberate în consum în România, si care sunt destinate consumului în alt stat membru, accizele se pot restitui de catre autoritatea fiscala teritoriala numai în limita unei valori corespunzatoare valorii accizelor aferente cantitatii de produse expediate. Dezlipirea marcajelor se face sub supraveghere fiscala, la solicitarea comerciantului expeditor.
(6) În situatia în care un comerciant din România urmeaza sa primeasca produse supuse accizelor eliberate în consum în alt stat membru, înainte de expedierea produselor de catre furnizor, acesta va face o declaratie cu privire la acest fapt la autoritatea fiscala teritoriala. Pe baza acestei declaratii, autoritatea fiscala teritoriala va lua act de operatiunea care urmeaza a se desfasura si pentru care exigibilitatea accizelor ia nastere la momentul receptiei produselor, termenul de plata fiind prima zi lucratoare imediat urmatoare celei în care s-au receptionat produsele.
Întrebarile preliminare: Curtea de Apel Oradea, considerând ca, pentru pronuntarea hotarârii sale, este necesara interpretarea dispozitiilor Directivei 92/12, a hotarât sa suspende judecarea cauzei si sa adreseze Curtii urmatoarele întrebari preliminare:
„1) Contravine dreptului european (articolele 7 si 22 din Directiva 92/12 […], respectiv considerentele directivei) refuzul autoritatilor fiscale române de a da curs unei cereri de restituire a accizelor, în conditiile în care:
a) comerciantul care solicita restituirea accizelor a facut dovada îndeplinirii tuturor conditiilor tehnice prevazute de legislatia nationala pentru admisibilitatea cererii de restituire si în special a celor referitoare la:
(i) dovada platii accizelor în România;
(ii) dovada expedierii produselor accizabile în alt stat membru;
b) potrivit exigentelor legislatiei fiscale române (articolul 1926 din Codul fiscal, punctul 184 din normele metodologice […] si anexa nr. 11 la titlul VII din Codul fiscal), unele documente ce trebuiau sa însoteasca cererea de restituire puteau fi furnizate doar dupa livrarea produselor accizabile în alt stat membru;
c) legislatia fiscala româna [punctul 184 alineatul (4) din normele metodologice, cu trimitere la articolul 135 din Codul de procedura fiscala] prevede un termen general de cinci ani pentru orice cerere de restituire/rambursare?
2) Articolul 22 [alineatul (2)] litera (a) din Directiva 92/12 […] trebuie interpretat în sensul ca neformularea de catre un comerciant a unei cereri de restituire a accizelor în statul membru unde accizele au fost platite, înainte de livrarea produselor accizabile catre alt stat membru, unde produsele sunt destinate consumului, conduce la pierderea dreptului comerciantului de a obtine restituirea accizelor platite?
3) În cazul în care raspunsul la a doua întrebare este afirmativ, solutia pierderii dreptului comerciantului de a obtine restituirea accizelor, proiectata într-o dubla impozitare a acelorasi produse accizabile (în statul membru unde produsele accizabile au fost initial eliberate pentru consum si, respectiv, în statul membru unde produsele sunt destinate consumului), este conforma cu principiul neutralitatii fiscale?
4) În cazul în care raspunsul la a doua întrebare este afirmativ, termenul extrem de scurt cuprins între data platii accizelor pentru produsele eliberate pentru consum într-un stat membru si data expedierii produselor accizabile catre alt stat membru, unde acestea sunt destinate consumului, poate fi considerat ca fiind conform cu principiile echivalentei si efectivitatiiT Sub acest aspect, prezinta relevanta faptul ca termenul general în care se poate solicita restituirea/rambursarea unui impozit, a unei taxe sau a unei contributii în statul membru în cauza este semnificativ mai lung?”
Observatii: Urmând, în esenta, concluziile avocatului general Eleanor Sharpston, Curtea de Justitie a Uniunii Europene s-a pronuntat dupa cum urmeaza:
Articolul 22 alineatele (1)-(3) din Directiva 92/12/CEE a Consiliului din 25 februarie 1992 privind regimul general al produselor supuse accizelor si privind detinerea, circulatia si monitorizarea acestor produse, astfel cum a fost modificata prin Directiva 92/108/CEE a Consiliului din 14 decembrie 1992, trebuie interpretat în sensul ca, în cazul în care produse supuse accizelor si puse în consum într-un stat membru, în care accizele au fost platite, au fost transportate într-un alt stat membru în care produsele respective sunt supuse accizelor si în care acestea au fost de asemenea platite, o cerere de rambursare a accizelor platite în statul membru de plecare nu poate fi respinsa numai pentru motivul ca cererea amintita nu a fost formulata înaintea expedierii produselor mentionate, ci trebuie analizata în temeiul alineatului (3) al articolului respectiv. În schimb, în cazul în care accizele nu au fost platite în statul membru de destinatie, o astfel de cerere poate fi refuzata în temeiul alineatelor (1) si (2) ale articolului mentionat.
În ceea ce ne priveste, apreciem ca hotarârea Curtii lamureste aspectul litigios, respectiv împrejurarea daca o cerere de rambursare a accizelor poate fi respinsa pentru simplul motiv ca anterior expedierii accizelor într-un alt stat membru nu a fost depusa o cerere formala de restituire, în conditiile în care accizele au fost achitate în statul membru de plecare. Cu privire la aceasta chestiune, Curtea s-a pronuntat categoric în favoarea aplicabilitatii art. 22 par. (3) din Directiva 92/12/CEE si a indicat ca ” … articolul 22 alineatul (3) din Directiva 92/12 nu prevede nicio obligatie în ceea ce priveste momentul la care cererea de rambursare trebuie sa fie introdusa. În plus, marfurile nu sunt supuse obligatiei de a circula în regim suspensiv, ci numai celei de a fi însotite de un document mentionat la articolul 7 alineatul (4) din aceasta directiva” (par. 29). Curtea a reluat si într-o alta forma acest argument, astfel:
“În situatia în care accizele au fost deja platite în statul membru de destinatie, ceea ce pare a fi cazul în cauza principala, este aplicabil articolul 22 alineatul (3) din Directiva 92/12, care prevede ca singura conditie pentru rambursare este ca accizele sa fi fost platite în statul membru de destinatie. Aceasta înseamna ca operatorul economic nu este obligat sa introduca cererea de rambursare înainte de expedierea marfurilor în cauza” (par. 35). S-a subliniat în acest context faptul ca “Într-o astfel de situatie, rezerva potrivit careia statul membru poate sa nu dea curs cererii de rambursare atunci când aceasta nu îndeplineste criteriile de corectitudine pe care le stabileste nu se poate aplica în cazul în care cererea de rambursare nu a fost introdusa înainte de expedierea marfurilor în cauza. Notiunea „criterii de corectitudine” nu poate primi o interpretare care ar permite instituirea unei conditii prevazute de Directiva 92/12 doar în cadrul unei alte situatii privind o cerere de rambursare si care ar contraveni astfel articolului 22 alineatul (3) primul paragraf din directiva amintita” (par. 36).
Trebuie spus ca în procedura desfasurata în fata Curtii de Justitie a Uniunii Europene, pozitia Guvernului român a fost sustinuta de Polonia si Portugalia, iar pozitia Scandic Distilleries SA de Comisia Europeana.
Societatea Scandic Distilleries SA a fost reprezentata în fata Curtii de Justitie a Uniunii Europene si în fata instantelor nationale de avocat Cosmin Flavius Costas din Baroul Arad, asociat al Costas, Negru si Asociatii – Societate Civila de Avocati. Cosmin Flavius Costas, juridice.ro
Distribuie
Niciun comentariu
Adaugă părerea ta!